{"id":4576,"date":"2011-06-15T21:39:56","date_gmt":"2011-06-15T18:39:56","guid":{"rendered":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/yeminli-mali-mueavirler-goerevi-suiistimal-sucunun-faili-olabilir-mi\/"},"modified":"2023-09-11T01:04:40","modified_gmt":"2023-09-10T22:04:40","slug":"yeminli-mali-mueavirler-goerevi-suiistimal-sucunun-faili-olabilir-mi","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/?p=4576","title":{"rendered":"Yeminli Mali M\u00fc\u015favirler, G\u00f6revi Suiistimal Su\u00e7unun Faili Olabilir Mi?"},"content":{"rendered":"\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t

Yeminli Mali M\u00fc\u015favirler, G\u00f6revi Suiistimal Su\u00e7unun Faili Olabilir Mi?<\/h2>\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\n\t\n<\/svg>\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/section>\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t
Av. Ak\u0131n Gencer \u015eent\u00fcrk<\/h5>\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t

\u0130zmir Maliye Okulu – 1987<\/p>\t\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t

\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\n\t\t\t\t\t\t\n\t\t\t\t\t\t\t\t\tsenturkhb.com<\/span>\n\t\t\t\t\t<\/span>\n\t\t\t\t\t<\/a>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/section>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/section>\n\t\t
\n\t\t\t\t\t
\n\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t
\n\t\t\t\t\t\t\t\t\t
\n

Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin yapt\u0131\u011f\u0131 tasdik do\u011fru de\u011filse, g\u00f6rev su\u00e7u olu\u015fmas\u0131nda genel kas\u0131t yeterli oldu\u011fundan su\u00e7un olu\u015ftu\u011fu kabul edilecektir. Yani do\u011fru olmama sonucu, kast\u0131n varl\u0131\u011f\u0131 i\u00e7in yeterlidir. Bu nedenle ceza hukuku ilkelerinden sapmalar ve kas\u0131t olmad\u0131\u011f\u0131n\u0131n ispat\u0131n\u0131 san\u0131\u011fa y\u00fcklemek gibi fiili bir durum ile kar\u015f\u0131la\u015f\u0131labilir.<\/em><\/p>\n

Ak\u0131n Gencer \u015eENT\u00dcRK<\/strong><\/p>\n

Avukat<\/strong><\/p>\n

<\/strong><\/p>\n

<\/strong><\/p>\n

I.         Giri\u015f<\/strong><\/p>\n

01.07.1926 tarihinden 01.06.2005 tarihine kadar 01.03.1926 tarih 765 say\u0131l\u0131 T\u00fcrk Ceza Kanunu (RG:13.03.1926-320) y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte kalm\u0131\u015f, 04.11.2004 tarih ve 5252 say\u0131l\u0131 Kanunun (RG:04.11.2004-25642) 12. maddesi ile bu Kanun 01.06.2005 tarihi itibariyle t\u00fcm ek de\u011fi\u015fiklikleriyle birlikte y\u00fcr\u00fcrl\u00fckten kald\u0131r\u0131lm\u0131\u015ft\u0131r.<\/p>\n

765 say\u0131l\u0131 TCK\u2019na g\u00f6re \u201c\u0130\u015flendi\u011fi zaman\u0131n kanununa g\u00f6re c\u00fcr\u00fcm veya kabahat say\u0131lmayan fiilden dolay\u0131 kimseye ceza verilemez. \u0130\u015flendikten sonra yap\u0131lan kanuna g\u00f6re c\u00fcr\u00fcm veya kabahat say\u0131lmayan bir fiilden dolay\u0131 da kimse cezaland\u0131r\u0131lamaz. E\u011fer b\u00f6yle bir ceza h\u00fck\u00fcm olunmu\u015fsa icras\u0131 ve kanuni neticeleri kendili\u011finden kalkar.\u201d<\/em> ve \u201cBir c\u00fcr\u00fcm veya kabahatin i\u015flendi\u011fi zaman\u0131n kanunu ile sonradan ne\u015fir olunan kanunun h\u00fck\u00fcmleri birbirinden farkl\u0131 ise failin lehinde olan kanun tatbik ve infaz olunur.\u201d<\/em> (765 s. K. md.2)<\/p>\n

01.06.2005 tarihinden itibaren y\u00fcr\u00fcrl\u00fc\u011fe giren 5237 say\u0131l\u0131 T\u00fcrk Ceza Kanunu\u2019nun, \u201cZaman bak\u0131m\u0131ndan uygulama\u201d<\/em> ba\u015fl\u0131kl\u0131 7\/1. maddesine g\u00f6re ise, \u201c\u0130\u015flendi\u011fi zaman y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte bulunan kanuna g\u00f6re su\u00e7 say\u0131lmayan bir fiilden dolay\u0131 kimseye ceza verilemez ve g\u00fcvenlik tedbiri uygulanamaz. \u0130\u015flendikten sonra y\u00fcr\u00fcrl\u00fc\u011fe giren kanuna g\u00f6re su\u00e7 say\u0131lmayan bir fiilden dolay\u0131 da kimse cezaland\u0131r\u0131lamaz ve hakk\u0131nda g\u00fcvenlik tedbiri uygulanamaz. B\u00f6yle bir ceza veya g\u00fcvenlik tedbiri h\u00fckmolunmu\u015fsa infaz\u0131 ve kanuni neticeleri kendili\u011finden kalkar.\u201d<\/em> ve 7\/2. maddesine g\u00f6re de \u201cSu\u00e7un i\u015flendi\u011fi zaman y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte bulunan kanun ile sonradan y\u00fcr\u00fcrl\u00fc\u011fe giren kanunlar\u0131n h\u00fck\u00fcmleri farkl\u0131 ise, failin lehine olan kanun uygulan\u0131r ve infaz olunur.\u201d<\/em><\/p>\n

Buna g\u00f6re, bir su\u00e7 olup olmad\u0131\u011f\u0131, su\u00e7 varsa nas\u0131l cezaland\u0131r\u0131laca\u011f\u0131, su\u00e7 tarihinde y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte olan Kanun h\u00fck\u00fcmlerine g\u00f6re de\u011ferlendirilecek fakat sonraki de\u011fi\u015fiklikler failin lehine ise lehe olan Kanun uygulanacakt\u0131r.<\/p>\n

Bu ayn\u0131 zamanda, 5237 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nun 2\/1. maddesinde, \u201cKanunun a\u00e7\u0131k\u00e7a su\u00e7 saymad\u0131\u011f\u0131 bir fiil i\u00e7in kimseye ceza verilemez ve g\u00fcvenlik tedbiri uygulanamaz. Kanunda yaz\u0131l\u0131 cezalardan ve g\u00fcvenlik tedbirlerinden ba\u015fka bir ceza ve g\u00fcvenlik tedbirine h\u00fckmolunamaz.\u201d<\/em>; <\/em>2\/2. maddesinde, \u201c\u0130darenin d\u00fczenleyici i\u015flemleriyle su\u00e7 ve ceza konulamaz.\u201d<\/em>; son olarak 2\/3. maddesinde, \u201cKanunlar\u0131n su\u00e7 ve ceza i\u00e7eren h\u00fck\u00fcmlerinin uygulanmas\u0131nda k\u0131yas yap\u0131lamaz. Su\u00e7 ve ceza i\u00e7eren h\u00fck\u00fcmler, k\u0131yasa yol a\u00e7acak bi\u00e7imde geni\u015f yorumlanamaz.\u201d<\/em> h\u00fck\u00fcmleri ile 765 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nun 1.maddesinde \u201cKanunun sarih olarak su\u00e7 saymad\u0131\u011f\u0131 bir fiil i\u00e7in kimseye ceza verilmez. Kanunda yaz\u0131l\u0131 cezalardan ba\u015fka bir ceza ile de kimse cezaland\u0131r\u0131lamaz.\u201d<\/em> \u015feklindeki h\u00fck\u00fcmlerle birlikte ele al\u0131nmak zorunda olan bir kurald\u0131r.<\/p>\n

Esasen gerek eski ve gerekse yeni bu h\u00fck\u00fcmler Anayasan\u0131n 38\/bir maddesinde yer alan, \u201cKimse, i\u015flendi\u011fi zaman y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte bulunan kanunun su\u00e7 saymad\u0131\u011f\u0131 bir fiilden dolay\u0131 cezaland\u0131r\u0131lamaz; kimseye su\u00e7u i\u015fledi\u011fi zaman kanunda o su\u00e7 i\u00e7in konulmu\u015f olan cezadan daha a\u011f\u0131r bir ceza verilemez.\u201d<\/em> ilkesinin bir gere\u011fidir.<\/p>\n

Dolay\u0131s\u0131yla, bu ilkeler \u0131\u015f\u0131\u011f\u0131nda \u00f6ncelikle;<\/p>\n

–        Su\u00e7 tarihinde Kanunda a\u00e7\u0131k\u00e7a d\u00fczenlenmi\u015f bir su\u00e7 var m\u0131d\u0131r?<\/p>\n

–        E\u011fer varsa bu su\u00e7un t\u00fcm unsurlar\u0131 olu\u015fmu\u015f mudur?<\/p>\n

sorular\u0131 cevaplanacak ve e\u011fer cevap \u201cevet\u201d<\/em> ise bu kez de yarg\u0131lama tarihinde s\u00f6z konusu su\u00e7a ili\u015fkin d\u00fczenlemenin aynen korunup korunmad\u0131\u011f\u0131, a\u011f\u0131rla\u015ft\u0131r\u0131lm\u0131\u015f (kapsam\u0131 geni\u015fletme de buna dahildir) bir h\u00fck\u00fcm olup olmad\u0131\u011f\u0131 ya da lehe bir d\u00fczenleme yap\u0131l\u0131p yap\u0131lmad\u0131\u011f\u0131 ara\u015ft\u0131r\u0131lacakt\u0131r.<\/p>\n

Sonu\u00e7ta, lehe olan her h\u00fck\u00fcm dikkate al\u0131n\u0131rken, aleyhe olan h\u00fck\u00fcmler dikkate al\u0131nmadan bir sonuca ula\u015f\u0131lacakt\u0131r. Aleyhe olan h\u00fck\u00fcmden kas\u0131t sadece ceza miktar\u0131nda olmay\u0131p, su\u00e7a ili\u015fkin h\u00fckm\u00fcn herhangi bir unsurunun \u00f6rne\u011fin fail tan\u0131m\u0131n geni\u015fletilmesini de kapsamaktad\u0131r.<\/p>\n

A\u015fa\u011f\u0131daki t\u00fcm a\u00e7\u0131klamalar bu kapsamda de\u011ferlendirilmek durumundad\u0131r.<\/p>\n

II.        Eski Ve Yeni Tck H\u00fck\u00fcmlerinin Kanunsuz Su\u00e7 -Ceza Olmaz Ve Lehe Olan H\u00fck\u00fcmlerin Uygulanmas\u0131 \u0130lkelerinden Hareketle De\u011ferlendirilmesi<\/strong><\/p>\n

\u0130snat edilen su\u00e7un, 765 say\u0131l\u0131 TCK ve 5237 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nunda g\u00f6r\u00fcn\u00fc\u015f\u00fc kar\u015f\u0131la\u015ft\u0131rmal\u0131 olarak a\u015fa\u011f\u0131daki gibidir:<\/p>\n

\n\n\n\n\n
765 say\u0131l\u0131 T\u00fcrk Ceza Kanunu<\/em><\/strong><\/p>\n <\/em><\/strong><\/td>\n5237 say\u0131l\u0131 T\u00fcrk Ceza Kanunu<\/em><\/strong><\/td>\n<\/tr>\n
Madde 230 – (De\u011fi\u015fik madde: 12\/06\/1979 – 2248\/18 md.)<\/em>\n\n <\/em>\n\n Hangi nedenle olursa olsun memuriyet g\u00f6revini yapmakta savsama ve gecikme g\u00f6steren veya \u00fcst\u00fcn\u00fcn yasaya g\u00f6re verdi\u011fi buyruklar\u0131 ge\u00e7erli bir neden olmadan yapmayan memur \u00fc\u00e7 aydan bir y\u0131la kadar hapis ve bin liradan be\u015fbin liraya kadar a\u011f\u0131r para cezas\u0131 ile cezaland\u0131r\u0131l\u0131r.<\/em>\n\n Bu savsama ve gecikmeden veya \u00fcst\u00fcn\u00fcn yasal buyruklar\u0131n\u0131 yapmam\u0131\u015f olmaktan Devlet\u00e7e bir zarar meydana gelmi\u015fse, derecesine g\u00f6re alt\u0131 aydan \u00fc\u00e7 y\u0131la kadar hapis cezas\u0131 ile birlikte s\u00fcreli veya temelli olarak memuriyetten yoksun kalma cezas\u0131 da h\u00fckmolunur.<\/em>\n\n Her iki durumda memurun vazifesini geciktirmesinden veya verilen buyru\u011fu yapmamas\u0131ndan, ki\u015filer herhangi bir zarara u\u011fram\u0131\u015fsa bu zarar ayr\u0131ca \u00f6dettirilir.<\/em>\n\n <\/em>\n\nMadde 240 – (De\u011fi\u015fik madde: 12\/06\/1979 – 2248\/19 md.)<\/em>\n\n <\/em>\n\n Yasada yaz\u0131l\u0131 hallerden ba\u015fka hangi nedenle olursa olsun g\u00f6revini k\u00f6t\u00fcye kullanan memur derecesine g\u00f6re bir y\u0131ldan \u00fc\u00e7 y\u0131la kadar hapsolunur. Cezay\u0131 hafifletici nedenlerin bulunmas\u0131 halinde alt\u0131 aydan bir y\u0131la kadar hapis ve her iki halde ikibin liradan onbin liraya kadar a\u011f\u0131r para cezasiyle cezaland\u0131r\u0131l\u0131r. Ayr\u0131ca memuriyetten s\u00fcreli veya temelli olarak yoksun k\u0131l\u0131n\u0131r.<\/em>\n\n <\/em><\/td>\nG\u00f6revi k\u00f6t\u00fcye kullanma<\/em>\n\n <\/em>\n\n Madde 257- (1) Kanunda ayr\u0131ca su\u00e7 olarak tan\u0131mlanan haller d\u0131\u015f\u0131nda, g\u00f6revinin gereklerine ayk\u0131r\u0131 hareket etmek suretiyle, ki\u015filerin ma\u011fduriyetine veya kamunun zarar\u0131na neden olan ya da ki\u015filere haks\u0131z bir kazan\u00e7 sa\u011flayan kamu g\u00f6revlisi, bir y\u0131ldan \u00fc\u00e7 y\u0131la kadar hapis cezas\u0131 ile cezaland\u0131r\u0131l\u0131r.<\/em>\n\n (2) Kanunda ayr\u0131ca su\u00e7 olarak tan\u0131mlanan haller d\u0131\u015f\u0131nda, g\u00f6revinin gereklerini yapmakta ihmal veya gecikme g\u00f6stererek, ki\u015filerin ma\u011fduriyetine veya kamunun zarar\u0131na neden olan ya da ki\u015filere haks\u0131z bir kazan\u00e7 sa\u011flayan kamu g\u00f6revlisi, alt\u0131 aydan iki y\u0131la kadar hapis cezas\u0131 ile cezaland\u0131r\u0131l\u0131r.<\/em>\n\n (3) \u0130rtikap su\u00e7unu olu\u015fturmad\u0131\u011f\u0131 takdirde, g\u00f6revinin gereklerine uygun davranmas\u0131 i\u00e7in veya bu nedenle ki\u015filerden kendisine veya bir ba\u015fkas\u0131na \u00e7\u0131kar sa\u011flayan kamu g\u00f6revlisi, birinci f\u0131kra h\u00fckm\u00fcne g\u00f6re cezaland\u0131r\u0131l\u0131r.<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

765 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nun 240. maddesinde yer alan h\u00fck\u00fcm<\/strong>, \u201ctamamlay\u0131c\u0131 h\u00fck\u00fcmler\u201d<\/em>dendir. Bu \u015fekildeki h\u00fck\u00fcm, \u201ckeyfi muamele\u201d<\/em> ve \u201csert muamele\u201d<\/em> olarak tan\u0131mlanabilecek di\u011fer iki su\u00e7u tamamlamaktad\u0131r. Kanunun \u00f6zel olarak d\u00fczenledi\u011fi memuriyet g\u00f6revini suistimal halleri, bunlar\u0131n cezas\u0131, tamamlay\u0131c\u0131 h\u00fckme g\u00f6re daha az cezay\u0131 gerektirse bile o h\u00fck\u00fcmlere g\u00f6re cezaland\u0131r\u0131lacakt\u0131r.[1]<\/p>\n

Fiilin su\u00e7 olabilmesi i\u00e7in, \u201cmemur<\/em>\u201dun vazifesi ile ilgili bir fiil olmas\u0131 gerekir. Dolay\u0131s\u0131yla su\u00e7un maddi unsuru, memurun vazifesi ile ilgili bir fiilin varl\u0131\u011f\u0131n\u0131 gerektirdi\u011finden her \u015feyden \u00f6nce failin \u201cmemur\u201d<\/em> olmas\u0131 gerekir. Suistimal edilen memuriyet s\u0131fat\u0131 de\u011fil, vazife olmak durumundad\u0131r.[1]<\/p>\n

Su\u00e7un manevi unsurunun ger\u00e7ekle\u015fmesi a\u00e7\u0131s\u0131ndan genel kast\u0131n varl\u0131\u011f\u0131 yeterlidir. Y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte kald\u0131\u011f\u0131 s\u00fcrede h\u00fck\u00fcm \u00fczerinde ittifak sa\u011flanamam\u0131\u015fsa da sonucun do\u011fmu\u015f olmas\u0131n\u0131n vazifenin k\u00f6t\u00fcye kullan\u0131ld\u0131\u011f\u0131 ve \u00f6zel olarak bir kasta gerek olmad\u0131\u011f\u0131 genel kabuldendir. [2]<\/p>\n

5237 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nun 257. maddesinde yer alan h\u00fck\u00fcm<\/strong> ise, eki Kanunun 238, 239 ve 240. maddelerindeki h\u00fck\u00fcmlerin tek bir madde i\u00e7inde ve tek bir su\u00e7 olarak d\u00fczenlenmesinden olu\u015fmaktad\u0131r.[3]<\/p>\n

Eski h\u00fck\u00fcmdeki \u201c\u2026hangi nedenle olursa olsun\u2026\u201d<\/em> ifadesi yeni h\u00fck\u00fcmde \u201c\u2026g\u00f6revinin gereklerine ayk\u0131r\u0131 hareket etmek\u2026\u201d<\/em> ifadesi ile de\u011fi\u015ftirilmi\u015f ve su\u00e7 tipi biraz daha belirgin hale getirilmi\u015ftir. [4] Ayr\u0131ca \u201c\u2026ki\u015filerin ma\u011fduriyetine veya kamunun zarar\u0131na neden olan ya da ki\u015filere haks\u0131z bir kazan\u00e7 sa\u011flayan\u2026\u201d<\/em> ifadeleri de getirilerek metne kamusal zarar \/ ki\u015fisel menfaat unsuru da ilave edilmi\u015ftir. Bir kez zarara neden olma halinde su\u00e7 olu\u015fmakta ve zarar\u0131n sonradan giderilmesi su\u00e7un olu\u015fumunu ortadan kald\u0131rmamaktad\u0131r.[5]<\/p>\n

Ancak her iki h\u00fck\u00fcm aras\u0131nda en \u00f6nemli fark<\/strong>, 765 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nunda \u201c\u2026g\u00f6revini k\u00f6t\u00fcye kullanan memur\u2026\u201d<\/em><\/strong> <\/strong>\u015feklinde yer alan ibarenin 5237 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nunda \u201c\u2026kamu g\u00f6revlisi\u2026\u201d<\/em><\/strong> haline d\u00f6n\u00fc\u015fm\u00fc\u015f olmas\u0131d\u0131r.<\/p>\n

Nitekim 5237 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nun y\u00fcr\u00fcrl\u00fc\u011fe girmesinden sonra bir\u00e7ok Kanunda temel ceza kanunlar\u0131na uyum amac\u0131yla de\u011fi\u015fikli\u011fe gidilmi\u015f ve bu y\u00f6nde 23.01.2008 tarih ve 5728 say\u0131l\u0131 Temel Ceza Kanunlar\u0131na Uyum Amac\u0131yla \u00c7e\u015fitli Kanunlarda ve Di\u011fer Baz\u0131 Kanunlarda De\u011fi\u015fiklik Yap\u0131lmas\u0131na Dair Kanun (RG: 08.02.2008-26781) kabul edilmi\u015ftir. S\u00f6z konusu Kanun ile tam 37 ayr\u0131 Kanun h\u00fckm\u00fcnde ibare de\u011fi\u015fikli\u011fine gidilmi\u015f ve \u201ckamu g\u00f6revlisi\u201d<\/strong> ibaresi Kanunlar\u0131na i\u015flenmi\u015ftir. Bu \u00e7er\u00e7evede 5728 say\u0131l\u0131 Kanunun 463. maddesi ile de 3568 say\u0131l\u0131 Serbest Muhasebeci Mal\u00ee M\u00fc\u015favirlik ve Yeminli Mal\u00ee M\u00fc\u015favirlik Kanununun 40. maddesinin on d\u00f6rd\u00fcnc\u00fc f\u0131kras\u0131nda ve 47. maddesinde yer alan \u201cDevlet memurlar\u0131na\u201d<\/em><\/strong> ibareleri \u201ckamu g\u00f6revlilerine\u201d<\/em><\/strong> \u015feklinde de\u011fi\u015ftirilmi\u015ftir.<\/p>\n

III.      Devlet Memuru \/ Amme Hizmeti G\u00f6renler Kavramlar\u0131ndan Kamu G\u00f6revlisi Kavram\u0131na Ge\u00e7i\u015f<\/strong><\/p>\n

3568 say\u0131l\u0131 Serbest Muhasebeci Mali M\u00fc\u015favirlik ve Yeminli Mali M\u00fc\u015favirlik Kanunu, 01.06.1989 tarihinde kabul edilmi\u015f (RG:13.06.1989-20194) ve Resmi Gazete\u2019de yay\u0131m\u0131 tarihinde y\u00fcr\u00fcrl\u00fc\u011fe girmi\u015ftir.<\/p>\n

Yukar\u0131da da de\u011findi\u011fimiz \u00fczere 3568 say\u0131l\u0131 Kanunun olay\u0131m\u0131zla ilgili 47. maddesi \u201cG\u00f6revle \u0130lgili Su\u00e7lar\u201d<\/em> ba\u015fl\u0131\u011f\u0131 alt\u0131nda, \u201cMeslek mensuplar\u0131, g\u00f6revleri s\u0131ras\u0131nda veya g\u00f6revleri sebebiyle i\u015fledikleri su\u00e7lardan dolay\u0131, fiillerinin niteli\u011fine g\u00f6re T\u00fcrk Ceza Kanununun <\/em>(5728 say\u0131l\u0131 Kanunun 464’\u00fcnc\u00fc maddesi ile de\u011fi\u015fen \u015fekli, Y\u00fcr\u00fcrl\u00fck: 08.02.2008) kamu g\u00f6revlilerine<\/strong> ait h\u00fck\u00fcmleri uyar\u0131nca cezaland\u0131r\u0131l\u0131rlar.\u201d<\/em> h\u00fckm\u00fcn\u00fc i\u00e7ermektedir ki koyu harflerle vurgulad\u0131\u011f\u0131m\u0131z ibare 5728 say\u0131l\u0131 Kanunun 464. maddesi ile de\u011fi\u015fmeden \u00f6nceki \u201cdevlet memurlar\u0131na\u201d<\/em><\/strong> \u015feklindedir. Bu ibare de\u011fi\u015fikli\u011finin y\u00fcr\u00fcrl\u00fck tarihinin 08.02.2008 oldu\u011funu bir kez daha vurgulayal\u0131m.<\/p>\n

Yani 3568 say\u0131l\u0131 Kanunun y\u00fcr\u00fcrl\u00fc\u011fe girdi\u011fi tarihten 08.02.2008 tarihine kadar ge\u00e7en s\u00fcrede meslek mensuplar\u0131, g\u00f6revleri s\u0131ras\u0131nda veya g\u00f6revleri sebebiyle i\u015fledikleri su\u00e7lardan dolay\u0131, fiillerinin niteli\u011fine g\u00f6re T\u00fcrk Ceza Kanununun devlet memurlar\u0131na<\/strong>; 08.02.2008 tarihinden sonra ise kamu g\u00f6revlilerine<\/strong> ait h\u00fck\u00fcmleri uyar\u0131nca cezaland\u0131r\u0131lacaklard\u0131r.<\/p>\n

01.06.2005 tarihine kadar y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte kalan 765 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nun \u201cK\u0131s\u0131mlar Aras\u0131 M\u00fc\u015fterek H\u00fck\u00fcmler\u201d<\/em> ba\u015fl\u0131kl\u0131 On \u0130kinci Fas\u0131l\u0131 i\u00e7inde yer alan ve 11.06.1936 tarih ve 3038 say\u0131l\u0131 Kanunun 1. maddesiyle de\u011fi\u015fik 279. maddesine g\u00f6re;<\/p>\n

Ceza Kanununun tatbikat\u0131nda:<\/p>\n\n

    \n \t
  1. Devaml\u0131 veya muvakkat surette te\u015frii, idari veya adli bir amme vazifesi g\u00f6ren Devlet veya di\u011fer her t\u00fcrl\u00fc amme m\u00fcesseseleri memur, m\u00fcstahdemleri;<\/li>\n \t
  2. Devaml\u0131 veya muvakkat, \u00fccretsiz veya \u00fccretli, ihtiyari veya mecburi olarak te\u015frii, idari veya adli bir amme vazifesi g\u00f6ren di\u011fer kimseleri,<\/li>\n<\/ol>\n

    memur ve ayn\u0131 maddeye g\u00f6re,<\/p>\n\n

      \n \t
    1. Devaml\u0131 veya muvakkat surette bir amme hizmeti g\u00f6ren Devlet veya di\u011fer amme m\u00fcessesesinin memur ve m\u00fcstahdemleri;<\/li>\n \t
    2. Devaml\u0131 veya muvakkat, \u00fccretli veya \u00fccretsiz ihtiyari veya mecburi surette bir amme hizmeti g\u00f6ren di\u011fer kimseleri,<\/li>\n<\/ol>\n

      amme hizmeti g\u00f6rmekle muvazzaf olanlar olarak ayr\u0131mlamas\u0131, 3568 say\u0131l\u0131 Kanunun do\u011frudan devlet memuru kavram\u0131n\u0131 kullanm\u0131\u015f olmas\u0131 nedeniyle meslek mensuplar\u0131 a\u00e7\u0131s\u0131ndan bir \u00f6nem arz etmemektedir.<\/p>\n

      Maddenin bu hali, \u201cmemur\u201d <\/em>ile \u201camme hizmeti g\u00f6renler\u201d<\/em> \u015feklinde bir ay\u0131r\u0131m ve tan\u0131mlama i\u00e7ermektedir. Bu tan\u0131mlamalar TCK uygulamas\u0131nda \u201cCeza Kanununun tatbikat\u0131nda\u201d<\/em> ge\u00e7erli olup, \u00f6zel kanunlardaki anlamlar, o kanunlar\u0131n anlam\u0131na indirgenerek uygulanacakt\u0131r.[6] Dolay\u0131s\u0131yla meslek mensubunun y\u00fcr\u00fctt\u00fc\u011f\u00fc hizmetin kamu hizmeti olup olmad\u0131\u011f\u0131, bu ki\u015filerin hizmet ve meslek kanunlar\u0131ndaki nitelemelerden hareketle nas\u0131l nitelenece\u011fi, ceza yarg\u0131lamas\u0131 anlam\u0131nda bir \u00f6nem arz etmemektedir.<\/p>\n

      Bu \u00e7er\u00e7evede Anayasa Mahkemesi\u2019nin bir karar\u0131nda[7] yer verilen, \u201cHukukumuzda baz\u0131 meslekler i\u00e7in, mesle\u011fe giri\u015f, meslek mensuplar\u0131n\u0131n haklar\u0131, mesleki yetkileri ve y\u00fck\u00fcml\u00fcl\u00fckleri yasalarla d\u00fczenlenmi\u015ftir. Ayr\u0131ca bu mesleklerin mensuplar\u0131n\u0131 b\u00fcnyelerinde toplayan mesleki kurulu\u015flar Anayasa\u2019n\u0131n 135. maddesinde, \u2018kamu kurumu niteli\u011finde meslek kurulu\u015flar\u0131\u2019 olarak d\u00fczenlenmi\u015ftir. Yasalarda belirli baz\u0131 hizmetlerin g\u00f6r\u00fclebilme yetkisi yaln\u0131z bu meslek mensuplar\u0131na aittir. Kamu kesiminde g\u00f6rev almasalar ve kamu g\u00f6revlisi olmasalar bile bu meslek mensuplar\u0131n\u0131n \u00e7al\u0131\u015fmalar\u0131n\u0131n kamusal bir yan\u0131 mevcut olup bunlar mesleki etkinlikleri gere\u011fi zaman zaman kamu g\u00fcc\u00fcn\u00fc kullan\u0131rlar.\u201d<\/em> gerek\u00e7ede kullan\u0131lan \u201ckamu kesiminde g\u00f6rev almasalar ve kamu g\u00f6revlisi olmasalar bile\u201d<\/em> ifadesi yukar\u0131da belirtti\u011fimiz \u015fekilde \u00f6zel kanundaki anlam\u0131n de\u011ferlendirilmesi, \u00f6zel kanuna indirgenmesi olarak de\u011ferlendirilmelidir. Yani karar da ele al\u0131nan kavram\u0131n ceza hukuku ile ili\u015fkilendirilmesi, 3568 say\u0131l\u0131 Kanun\u2019un gerek 765 ve gerekse 5237 say\u0131l\u0131 TCK\u2019nuna yapt\u0131\u011f\u0131 yollama Kanunda durdu\u011fu s\u00fcrece m\u00fcmk\u00fcn bulunmamaktad\u0131r.<\/p>\n

      Anayasa Mahkemesi\u2019nin bu karar\u0131ndan yakla\u015f\u0131k 10 y\u0131l \u00f6nce, 3239 say\u0131l\u0131 Kanunla Vergi usul Kanunu\u2019nun 141. maddesini m\u00fcteakip ihdas edilen Ek Madde ile ilgili (Maddenin numaras\u0131 yoktur!) bir ba\u015fka Anayasa Mahkemesi karar\u0131nda[8] ise; \u201cG\u00f6r\u00fclen hizmetin, kamu hizmeti niteli\u011fi de oldu\u011fu belirlendikten sonra, yeminli mali m\u00fc\u015favirlerin \u2018memur\u2019 veya \u2018kamu g\u00f6revlisi\u2019 \u015feklinde bir kamu hizmetlisi olup olmad\u0131klar\u0131n\u0131 ara\u015ft\u0131rmak gerekecektir. Yeminli mali m\u00fc\u015favirlerin \u2018memur\u2019 olmad\u0131klar\u0131nda \u015f\u00fcphe yoktur. \u00c7\u00fcnk\u00fc bu kimseler, idarenin daimi ve sabit kamu hizmetleri kadrosunda yer alm\u0131\u015f ve b\u00fcrokratik hiyerar\u015fi i\u00e7inde bulunan, devletten maa\u015f alan elemanlar de\u011fildir. Aksine, m\u00fc\u015favirlik yapt\u0131\u011f\u0131, ger\u00e7ek ve t\u00fczelki\u015filerle \u00f6zel hukuk h\u00fck\u00fcmlerine g\u00f6re s\u00f6zle\u015fme yapm\u0131\u015f ve \u00fccretle \u00e7al\u0131\u015fan serbest meslek sahibidirler. Ancak kendilerine, niteli\u011fini yukar\u0131da a\u00e7\u0131klad\u0131\u011f\u0131m\u0131z tasdik yetkisi verilmi\u015f olmas\u0131 nedeniyle bir kamu yetkisi kulland\u0131klar\u0131 ve yapt\u0131klar\u0131 hizmetin de bir kamu hizmeti oldu\u011fu a\u00e7\u0131kt\u0131r. \u00d6te yandan devlet ve yeminli mali m\u00fc\u015favir aras\u0131ndaki ili\u015fki bir kamu hukuku ili\u015fkisidir. \u00c7\u00fcnk\u00fc kendilerine g\u00f6rev verilmesi, \u00f6zel hukuk s\u00f6zle\u015fmesi ile de\u011fil bir kanunla olmaktad\u0131r. Dolay\u0131s\u0131yla yeminli mali m\u00fc\u015favirleri sahip olduklar\u0131 tasdik yetkisi nedeniyle, bir \u2018kamu g\u00f6revlisi\u2019 saymak gerekir.\u201d<\/em> \u015feklinde aksi y\u00f6nde bir tespit bulunmas\u0131n\u0131n, Anayasa Mahkemesi\u2019nin sonraki y\u0131llarda yapt\u0131\u011f\u0131 tespitin bu tespit ile \u00e7eli\u015fmesinin de bir \u00f6nemi bulunmamaktad\u0131r. \u00c7\u00fcnk\u00fc bu karar 3568 say\u0131l\u0131 Kanun \u00f6ncesi bir d\u00f6neme aittir ve sonraki d\u00f6nemlerde 3568 say\u0131l\u0131 Kanun do\u011frudan devlet memuru ve kamu g\u00f6revlisi kavram\u0131n\u0131 kullanarak TCK\u2019na yollama yapm\u0131\u015ft\u0131r.<\/p>\n

      Ancak bu karar ile ilgili ak\u0131lda tutulmas\u0131 gereken nokta, Anayasan\u0131n 128. maddesinde yer alan, “Devletin, kamu iktisadi te\u015febb\u00fcsleri ve di\u011fer kamu t\u00fczelki\u015filerinin genel idare esaslar\u0131na g\u00f6re y\u00fcr\u00fctmekle y\u00fck\u00fcml\u00fc olduklar\u0131 kamu hizmetlerinin gerektirdi\u011fi asl\u00ee ve s\u00fcrekli g\u00f6revler, memurlar ve di\u011fer kamu g\u00f6revlileri eliyle g\u00f6r\u00fcl\u00fcr. \/ Memurlar\u0131n ve di\u011fer kamu g\u00f6revlilerinin nitelikleri, atamalar\u0131, g\u00f6rev ve yetkileri, haklar\u0131 ve y\u00fck\u00fcml\u00fcl\u00fckleri, ayl\u0131k ve \u00f6denekleri ve di\u011fer \u00f6zl\u00fck i\u015fleri kanunla d\u00fczenlenir.\u201d<\/em> h\u00fckm\u00fcnden hareketle Anayasa Mahkemesi\u2019nin, \u201c\u2026kanunla d\u00fczenlenmesi gereken, kamu g\u00f6revlilerinin nitelikleri, atanmalar\u0131, g\u00f6rev ve yetkileri, haklar\u0131 ve y\u00fck\u00fcml\u00fcl\u00fckleri, ayl\u0131k ve \u00f6denekleri ile di\u011fer \u00f6zl\u00fck i\u015fleri; 3239 say\u0131l\u0131 Yasa’n\u0131n 13. maddesiyle 213 say\u0131l\u0131 Yasaya eklenen ek maddenin be\u015finci f\u0131kras\u0131nda yeminli mali m\u00fc\u015favirler ve ayn\u0131 maddenin sekizinci f\u0131kras\u0131nda da Yeminli Mali M\u00fc\u015favirler Kurulu \u00fcyeleri y\u00f6n\u00fcnden Bakanlar Kurulu’na b\u0131rak\u0131lm\u0131\u015f oldu\u011fundan bu d\u00fczenleme, Anayasa’n\u0131n 128. maddesinin ikinci f\u0131kras\u0131na ve 7. maddesine ayk\u0131r\u0131d\u0131r.\u201d<\/em> Gerek\u00e7esiyle bu h\u00fckm\u00fc iptal etmi\u015f olmas\u0131d\u0131r. Nitekim 3568 say\u0131l\u0131 Kanun, Anayasa Mahkemesi\u2019nin iptal karar\u0131 sonras\u0131, iptal gerek\u00e7eleri dikkate al\u0131narak ihdas edilmi\u015f bir Kanundur.<\/p>\n

      Bu noktadan hareketle, Say\u0131\u015ftay Genel Kurulu\u2019nun vergi dairelerince yap\u0131lan katma de\u011fer vergisi iadelerindeki fazla \u00f6demeler nedeniyle, -o tarihte y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte olan- 1050 say\u0131l\u0131 Kanun\u2019un 22. maddesinin (e) bendine g\u00f6re Say\u0131\u015ftay taraf\u0131ndan tespit edilecek sorumlulu\u011fa tahakkuk memuru ve saymanla birlikte vergi iadesine esas olan raporlar\u0131 d\u00fczenleyen yeminli mali m\u00fc\u015favirlerin de d\u00e2hil edilmesinin m\u00fcmk\u00fcn bulunmad\u0131\u011f\u0131 y\u00f6n\u00fcnde karar\u0131nda dayanak olarak yeminli mali m\u00fc\u015favirlerin kamu g\u00f6revlisi olmamas\u0131 hususu kullan\u0131yor olmas\u0131 da ayn\u0131 \u015fekilde de\u011ferlendirilmelidir. Say\u0131\u015ftay\u2019\u0131n, \u201cBu h\u00fck\u00fcmle, tahakkuk memuru ve sayman\u0131n d\u0131\u015f\u0131nda, \u00f6demeye esas te\u015fkil eden belgeyi d\u00fczenleyen ve onaylayan ki\u015filerin de Say\u0131\u015ftay\u2019ca saptanacak sorumlulu\u011fa i\u015ftiraki sa\u011flanm\u0131\u015f ve bu suretle sorumluluk yayg\u0131nla\u015ft\u0131r\u0131lm\u0131\u015ft\u0131r. Ancak bu bentte s\u00f6z\u00fc edilen ki\u015filer kamu g\u00f6revlileridir. Yeminli mali m\u00fc\u015favirler ise, kamu g\u00f6revlisi de\u011fil, mesleklerini 3568 say\u0131l\u0131 Kanun\u2019a g\u00f6re icra eden serbest meslek mensuplar\u0131d\u0131r.\u201d<\/em> \u015feklinde yapt\u0131\u011f\u0131 bu de\u011ferlendirme, TCK anlam\u0131nda de\u011fil, \u00f6zel Kanunlara indirgenmi\u015f kavramlara dayanmaktad\u0131r.[9]<\/p>\n

      Nitekim 01.06.2005 tarihinden itibaren y\u00fcr\u00fcrl\u00fc\u011fe giren 5237 say\u0131l\u0131 TCK, memur ve amme hizmeti g\u00f6rmekle muvazzaf olanlar ayr\u0131m\u0131ndan vazge\u00e7mi\u015f ve kamu g\u00f6revlisi \u015feklinde bir tan\u0131m getirmi\u015ftir. Kanunun 6\/c maddesi, \u201cKamu g\u00f6revlisi deyiminden; kamusal faaliyetin y\u00fcr\u00fct\u00fclmesine atama veya se\u00e7ilme yoluyla ya da herhangi bir surette s\u00fcrekli, s\u00fcreli veya ge\u00e7ici olarak kat\u0131lan ki\u015fi\u201d<\/em>nin anla\u015f\u0131laca\u011f\u0131n\u0131 belirtmektedir.<\/p>\n

      Kavram\u0131n de\u011fi\u015fmi\u015f olmas\u0131, 01.06.2005 tarihinden itibaren TCK\u2019nun kamu g\u00f6revlisi kavram\u0131n\u0131 kullanmayan ba\u015flamas\u0131na ra\u011fmen 3568 say\u0131l\u0131 Kanunun 47. maddesinin 08.02.2008 tarihine kadar halen devlet memuru ifadesine yer veriyor olmas\u0131 da bir \u00f6nem ta\u015f\u0131mamaktad\u0131r. Netice itibariyle, devlet memuru kavram\u0131 kamu g\u00f6revlisi kavram\u0131na dahildir ve daha dar anlamda oldu\u011fundan meslek mensuplar\u0131n\u0131n durumlar\u0131nda bir a\u011f\u0131rla\u015ft\u0131rma olu\u015fturmamaktad\u0131r. Aksine 3568 say\u0131l\u0131 Kanun kamu g\u00f6revlisi ve TCK devlet memuru ifadelerini kullan\u0131yor olsa idi o zaman 01.06.2005 (5237 say\u0131l\u0131 Kanun) ile 08.02.2008 (5728 say\u0131l\u0131 Kanun) aras\u0131nda ge\u00e7en d\u00f6nemler i\u00e7in meslek mensuplar\u0131 a\u00e7\u0131s\u0131ndan ceza yarg\u0131lamas\u0131 ile ilgili olarak bir bo\u015fluk do\u011fmas\u0131 m\u00fcmk\u00fcnd\u00fc.<\/p>\n

      Olay bu \u015fekilde ele al\u0131nd\u0131\u011f\u0131nda, Say\u0131\u015ftay taraf\u0131ndan yeminli mali m\u00fc\u015favirlerin kamu g\u00f6revlisi de\u011fil, mesleklerini 3568 say\u0131l\u0131 Kanun\u2019a g\u00f6re icra eden serbest meslek mensuplar\u0131 say\u0131lmas\u0131 yolunda verilen karar\u0131n da ceza hukuku a\u00e7\u0131s\u0131ndan hukukili\u011fi tart\u0131\u015fmal\u0131d\u0131r. Elbette o d\u00f6nemde y\u00fcr\u00fcrl\u00fckte bulunan 1050 say\u0131l\u0131 Kanun uyar\u0131nca bu meslek mensuplar\u0131n\u0131n sorumlulu\u011fu s\u00f6z konusu olmayabilirse de e\u011fer bu ki\u015filerin 3568 say\u0131l\u0131 Kanundan kaynaklanan yetki ve g\u00f6revleri nedeniyle olu\u015fan bir Hazine zarar\u0131 var ise bu zarar\u0131n do\u011fmas\u0131nda meslek mensubunun bir g\u00f6rev su\u00e7u i\u015fleyip i\u015flemedi\u011fi ancak TCK h\u00fck\u00fcmlerine g\u00f6re ele al\u0131nabilecektir. Kald\u0131 ki Say\u0131\u015ftay karar\u0131nda Vergi Usul Kanunu\u2019nun m\u00fck.227. maddesinde yer alan m\u00fcteselsil sorumluluk uygulamas\u0131ndan s\u00f6z edilmiyor olmas\u0131 da ayr\u0131ca tart\u0131\u015f\u0131labilir.<\/p>\n

      IV.      G\u00f6rev Su\u00e7unun Olu\u015fumu A\u00e7\u0131s\u0131ndan Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin G\u00f6revlerinin Tespiti \/ Su\u00e7un Maddi Unsuru<\/strong><\/p>\n

      3568 say\u0131l\u0131 Kanunun 12. maddesine g\u00f6re Yeminli mal\u00ee m\u00fc\u015favirler ger\u00e7ek ve t\u00fczelki\u015filerin veya bunlar\u0131n te\u015febb\u00fcs ve i\u015fletmelerinin mal\u00ee tablolar\u0131n\u0131n ve beyannamelerinin mevzuat h\u00fck\u00fcmleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlar\u0131na uygunlu\u011funu ve hesaplar\u0131n denetim standartlar\u0131na g\u00f6re inceledi\u011fini tasdik ederler. Ayn\u0131 madde h\u00fckm\u00fc gere\u011fi, yeminli mal\u00ee m\u00fc\u015favirlerin tasdik edecekleri belgeler, tasdik konular\u0131 ile tasdike ili\u015fkin usul ve esaslar; ger\u00e7ek ve t\u00fczelki\u015filerin m\u00fckellefiyet \u015fekilleri, i\u015f kollar\u0131 ve cirolar\u0131, d\u00f6viz kazand\u0131r\u0131c\u0131 i\u015flemleri, ithalat ve ihracatlar\u0131, yat\u0131r\u0131m\u0131n miktarlar\u0131 ve nevileri ile belgelerin ibraz edilece\u011fi merciler esas al\u0131nmak suretiyle Maliye Bakanl\u0131\u011f\u0131nca \u00e7\u0131kar\u0131lacak y\u00f6netmeliklerle belirlenir.<\/p>\n

      Bu durumda, TCK anlam\u0131nda yukar\u0131da belirtti\u011fimiz su\u00e7un olu\u015fumu a\u00e7\u0131s\u0131ndan ilk \u015fart, yeminli mali m\u00fc\u015favir taraf\u0131ndan tasdik edilmi\u015f bir belge bulunmas\u0131d\u0131r. Bu belge, mali tablo ve beyanname olabilece\u011fi gibi, 3568 say\u0131l\u0131 Kanunun verdi\u011fi yetki \u00e7er\u00e7evesinde Maliye Bakanl\u0131\u011f\u0131\u2019nca \u00e7\u0131kar\u0131lan Y\u00f6netmeli\u011fe g\u00f6re tespit edilmi\u015f bir belge de olabilecektir.<\/p>\n

      Yine ayn\u0131 maddede yer alan, \u201cKanunlar\u0131 gere\u011fince, kamu kurum ve kurulu\u015flar\u0131na verilen tasdik edilmi\u015f mali tablolar, kamu idaresinin yetkili memurlar\u0131nca, tasdikin kapsam\u0131 \u00f6l\u00e7\u00fcs\u00fcnde incelenmi\u015f bir belge olarak kabul edilir. Ancak, \u00e7e\u015fitli kanunlarla kamu idaresine tan\u0131nan tefti\u015f ve inceleme yetkilerinin kullan\u0131lmas\u0131na ve gerekti\u011finde tekrar\u0131na ait hususlar sakl\u0131d\u0131r.\u201d <\/em>h\u00fckm\u00fc ayn\u0131 zamanda yeminli mali m\u00fc\u015favir taraf\u0131ndan tasdik edilen mali tablolara resmi belge s\u0131fat\u0131n\u0131 da y\u00fcklemektedir. \u00c7al\u0131\u015fmam\u0131z ile ilgili olmayan bu hususta ayr\u0131nt\u0131ya girilmeyecektir.<\/p>\n

      Peki, yeminli mali m\u00fc\u015favirin cezai sorumlulu\u011fu hangi noktada do\u011facakt\u0131r? Bu sorunun cevab\u0131 ayn\u0131 maddenin devam eden; \u201cYeminli mal\u00ee m\u00fc\u015favirler yapt\u0131klar\u0131 tasdikin do\u011frulu\u011fundan sorumludurlar. Yapt\u0131klar\u0131 tasdikin do\u011fru olmamas\u0131 halinde, tasdikin kapsam\u0131 ile s\u0131n\u0131rl\u0131 olmak \u00fczere, ziyaa u\u011frat\u0131lan vergilerden ve kesilecek cezalardan m\u00fckellefle birlikte m\u00fc\u015ftereken ve m\u00fcteselsilen sorumlu olurlar. Yeminli mal\u00ee m\u00fc\u015favirler yapt\u0131klar\u0131 tasdikin kapsam\u0131n\u0131 d\u00fczenleyecekleri raporda a\u00e7\u0131k\u00e7a belirtirler.\u201d<\/em> h\u00fckm\u00fcnde yer almaktad\u0131r.<\/p>\n

      H\u00fckm\u00fcn i\u00e7inde ge\u00e7en m\u00fcteselsil sorumluluk ifadesi d\u0131\u015fland\u0131\u011f\u0131nda yeminli mali m\u00fc\u015favirin tasdikin do\u011frulu\u011fundan sorumlu olmas\u0131n\u0131n, tasdikin do\u011fru olmad\u0131\u011f\u0131 her noktada su\u00e7un olu\u015fup olu\u015fmad\u0131\u011f\u0131n\u0131n irdelenmesini gerektirdi\u011fi a\u00e7\u0131kt\u0131r. Nitekim madde, \u201cBu Kanun h\u00fck\u00fcmlerine g\u00f6re meslek icra edenlerin vergi kanunlar\u0131 ve di\u011fer kanunlardaki sorumluluklar\u0131 sakl\u0131d\u0131r.\u201d<\/em> h\u00fckm\u00fc ile bu duruma i\u015faret etmektedir.<\/p>\n

      Di\u011fer taraftan Vergi Usul Kanunu\u2019nun m\u00fck. 227. maddesinde Yeminli Mali M\u00fc\u015favirlerin tasdik raporu d\u00fczenlemesi ile ilgili h\u00fck\u00fcmler yer almakta olup, \u201c\u2026tasdik raporunu d\u00fczenleyen meslek mensuplar\u0131, imzalad\u0131klar\u0131 beyannamelerde veya d\u00fczenledikleri tasdik raporlar\u0131nda yer alan bilgilerin defter kay\u0131tlar\u0131na ve bu kay\u0131tlar\u0131n dayana\u011f\u0131n\u0131 te\u015fkil eden belgelere uygun olmamas\u0131ndan dolay\u0131 ortaya \u00e7\u0131kan vergi ziya\u0131na ba\u011fl\u0131 olarak sal\u0131nacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden m\u00fckellefle birlikte m\u00fc\u015ftereken ve m\u00fcteselsilen sorumlu tutulurlar.\u201d <\/em>h\u00fckm\u00fc m\u00fcteselsil sorumlulu\u011fun yan\u0131nda ayr\u0131ca g\u00f6rev su\u00e7una da i\u015faret etmektedir.<\/p>\n

      Yer verdi\u011fimiz kanun h\u00fck\u00fcmleri \u00e7er\u00e7evesinde toparlarsak, Yeminli Mali M\u00fc\u015favir, g\u00f6rev alan\u0131na giren bir konuda mali tablo, beyanname veya mevzuatta tan\u0131mlanan bir belgeyi tasdik etmi\u015fse ya da mevzuatta tan\u0131mlanan bir tasdik raporu d\u00fczenlemi\u015fse ve tasdik, dayanak olan defter kay\u0131tlar\u0131na ve bu kay\u0131tlara esas belgelere uygun de\u011filse, sonu\u00e7ta bu \u015fekilde yap\u0131lan tasdikten Hazine zarar\u0131 ortaya \u00e7\u0131km\u0131\u015fsa, Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin tasdik faaliyeti g\u00f6rev su\u00e7unun konusuna girebilecektir, bu y\u00f6n\u00fcyle irdelenmek durumundad\u0131r.<\/p>\n

      Bir ba\u015fka a\u00e7\u0131dan konu ele al\u0131n\u0131rsa, m\u00fcteselsil sorumluluk ile ceza yarg\u0131lamas\u0131 farkl\u0131 konular ise de Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin m\u00fcteselsil sorumlulu\u011funa gidilmeyen hallerde g\u00f6rev su\u00e7u i\u015flendi\u011finin iddia edilmesi m\u00fcmk\u00fcn g\u00f6r\u00fcnmemektedir.<\/p>\n

      Di\u011fer taraftan TCK\u2019nda \u00f6ng\u00f6r\u00fclen g\u00f6rev su\u00e7unu olu\u015fturan fiil ba\u015fka bir su\u00e7un da konusuna giriyorsa bu durumda g\u00f6rev su\u00e7una g\u00f6re de\u011fil ilgili su\u00e7a g\u00f6re yarg\u0131lama yap\u0131lmak durumundad\u0131r. Olay vergi hukuku a\u00e7\u0131s\u0131ndan ele al\u0131n\u0131rsa, Yeminli Mali M\u00fc\u015favir Vergi usul Kanunu\u2019nun 359. maddesinde \u00f6ng\u00f6r\u00fclen (vergi) ka\u00e7ak\u00e7\u0131l\u0131k su\u00e7unun faili ya da \u015feriki ise bu durumda bu \u015fekilde su\u00e7a konu edilen fiil ayr\u0131ca ya da birlikte g\u00f6rev su\u00e7una g\u00f6re ele al\u0131namayacakt\u0131r.<\/p>\n

      Bu anlamda, Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali M\u00fc\u015favir ve Yeminli Mali M\u00fc\u015favirlerin \u00c7al\u0131\u015fma Usul ve Esaslar\u0131 Hakk\u0131nda Y\u00f6netmeli\u011fin (RG: 03.01.1990-20391) 21. maddesinde yer alan, \u201cMeslek mensuplar\u0131 verdikleri hizmet s\u0131ras\u0131nda Vergi Usul Kanunu’nda yer alan i\u015ftirak, te\u015fvik ve yard\u0131m h\u00fck\u00fcmlerine uyan fiilleri sebebiyle sorumludurlar. Kanun ve y\u00f6netmeliklerde belirtilen ceza h\u00fck\u00fcmleri ayr\u0131ca uygulan\u0131r.\u201d<\/em> h\u00fckm\u00fc, Vergi Usul Kanununda yer alan i\u015ftirak h\u00fck\u00fcmlerinden bahsedip ayr\u0131ca ceza h\u00fck\u00fcmleri uygulanmas\u0131na y\u00f6nelik hatal\u0131 bir ifade ta\u015f\u0131maktad\u0131r.<\/p>\n

      G\u00f6r\u00fc\u015f\u00fcm\u00fcze g\u00f6re, Yeminli Mali M\u00fc\u015favir,<\/p>\n

      –        \u0130\u015f ve i\u015fyerinde Y\u00f6netmeli\u011fin 22. maddesinde \u00f6ng\u00f6r\u00fclen \u015fekildeki ki\u015fileri istihdam ediyorsa,<\/p>\n

      –        \u0130\u015f kabul\u00fcnde Y\u00f6netmeli\u011fin 23. maddesine uygun davranm\u0131\u015fsa,<\/p>\n

      –        Y\u00f6netmeli\u011fin 24. ve devam\u0131 maddelerine uygun s\u00f6zle\u015fme yapm\u0131\u015fsa,<\/p>\n

      –        \u00c7al\u0131\u015fma ka\u011f\u0131d\u0131, yaz\u0131\u015fmalar ve tuttu\u011fu dosyalar Y\u00f6netmeli\u011fin 28. maddesine uygun ise,<\/p>\n

      –        Yap\u0131lan tasdik, Y\u00f6netmeli\u011fin 39. maddesinde belirtilen yap\u0131lamayacak i\u015flerden de\u011filse,<\/p>\n

      –    Yeminli Mali M\u00fc\u015favirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konular\u0131, Tasdike \u0130li\u015fkin Usul ve Esaslar Hakk\u0131nda Y\u00f6netmeli\u011fin (RG: 02.01.1990-20390) 4. maddesi uyar\u0131nca, yap\u0131lan tasdik; tasdike esas al\u0131nan denetleme ilke ve standartlar\u0131 ile muhasebe ilke ve standartlar\u0131, mevzuat h\u00fck\u00fcmleri ve genel kabul g\u00f6rm\u00fc\u015f muhasebe ilkeleri ile Bakanl\u0131k\u00e7a haz\u0131rlanan tebli\u011flere uygun ise,<\/p>\n

      –       Ayn\u0131 Y\u00f6netmeli\u011fin 6. maddesine g\u00f6re, Yeminli Mali M\u00fc\u015favir \u00fcstlenece\u011fi tasdik i\u015fleminin kendisine getirebilece\u011fi riski tespit etmi\u015f; tasdik kapsam ve program\u0131n\u0131 belirlemek amac\u0131yla gerekli ara\u015ft\u0131rmalar yapm\u0131\u015f, daha \u00f6nce tasdik talebini kar\u015f\u0131layan veya kar\u015f\u0131lamakta olan meslek mensubundan g\u00f6r\u00fc\u015fme yapmak suretiyle bilgi toplam\u0131\u015f ise,<\/p>\n

      g\u00f6rev su\u00e7unun olu\u015fma olas\u0131l\u0131\u011f\u0131 asgari seviyede olacakt\u0131r.<\/p>\n

      Bu ama\u00e7la, Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin Y\u00f6netmeli\u011fin 12. maddesinde belirtilen,<\/p>\n

      –        Tasdik konular\u0131yla ilgili t\u00fcm defter, kay\u0131t ve belgeleri gizli olsalar dahi incelemek,<\/p>\n

      –        Tasdik i\u015flemini ilgilendiren t\u00fcm bilgileri y\u00f6neticilerinden, i\u00e7 denet\u00e7ilerden ve di\u011fer ilgililerden istemek,<\/p>\n

      –     \u015eirketlerin Y\u00f6netim Kurulu ve Genel Kurul toplant\u0131lar\u0131na kat\u0131lmak ve bu toplant\u0131larda istenildi\u011fi takdirde tasdik faaliyetini ve sonu\u00e7lar\u0131n\u0131 ilgilendiren konularda a\u00e7\u0131klamalarda bulunmak,<\/p>\n

      yetkilerini tam olarak kullan\u0131p kullanmad\u0131\u011f\u0131, kamu idare ve m\u00fcesseselerinden, tasdik konusu ile s\u0131n\u0131rl\u0131 olmak \u00fczere bilgi isteyip istemedi\u011fi de ortaya konmak zorundad\u0131r.<\/p>\n

      Yeminli Mali M\u00fc\u015favir, Y\u00f6netmeli\u011fin 15. maddesinde yer ald\u0131\u011f\u0131 \u00fczere, tasdik \u00e7al\u0131\u015fmalar\u0131n\u0131n y\u00fcr\u00fct\u00fclmesinde kan\u0131tlar\u0131 a\u015fa\u011f\u0131daki ve benzeri tekniklerle toplamak zorundad\u0131r.<\/p>\n\n

        \n \t
      1. \n
          \n \t
        1. Say\u0131m ve envanter incelemesi: \u0130\u015fletme kay\u0131tlar\u0131nda g\u00f6sterilen mevcut ve bor\u00e7lar\u0131n ilgili mevzuat h\u00fck\u00fcmlerinde \u00f6ng\u00f6r\u00fclen belgelerle do\u011frulanmas\u0131, fiili ve kaydi envanterlerin yap\u0131lmas\u0131 i\u015flemidir.<\/li>\n \t
        2. Belge incelemesi: \u0130\u015fletme muhasebe kay\u0131tlar\u0131n\u0131n belgelere dayand\u0131r\u0131ld\u0131\u011f\u0131n\u0131n do\u011frulanmas\u0131; ibraz edilen belgelerin ger\u00e7e\u011fi yans\u0131t\u0131p yans\u0131tmad\u0131\u011f\u0131n\u0131n ve ilgili mevzuat h\u00fck\u00fcmlerine uygunlu\u011funun ara\u015ft\u0131r\u0131lmas\u0131d\u0131r.<\/li>\n \t
        3. Bilgi toplama: \u0130\u015fletme muhasebe kay\u0131tlar\u0131 ve belgeler konusunda gerekli a\u00e7\u0131kl\u0131\u011f\u0131n olmad\u0131\u011f\u0131 hallerde ilgililerden bilgi al\u0131nmas\u0131; al\u0131nan bilgilerin tutanakla tespit edilmesidir.<\/li>\n \t
        4. Do\u011frulama: \u0130\u015fletme kay\u0131tlar\u0131nda yer alan hususlar\u0131n ilgili \u00fc\u00e7\u00fcnc\u00fc \u015fah\u0131slar nezdindeki defter ve belgeler \u00fczerinde ara\u015ft\u0131r\u0131larak tespit yap\u0131lmak suretiyle do\u011frulanmas\u0131d\u0131r.<\/li>\n \t
        5. Kar\u015f\u0131la\u015ft\u0131rma ve puantaj: Aralar\u0131nda uygunluk bulunmas\u0131 gereken tutarlar\u0131n kar\u015f\u0131la\u015ft\u0131r\u0131lmas\u0131; toptan aktarmalar\u0131n kontrol\u00fc, kay\u0131t ve belge \u00fczerindeki her t\u00fcrl\u00fc aritmetik i\u015flemlerin do\u011frulu\u011funun ara\u015ft\u0131r\u0131lmas\u0131d\u0131r.<\/li>\n \t
        6. Analitik inceleme: \u0130\u015fletme hesap ve i\u015flemlerinde ortaya \u00e7\u0131kmas\u0131 gereken normal sonu\u00e7larda, varsa sapmalar\u0131n tespit edilmesi amac\u0131yla, cari y\u0131l hesaplar\u0131n\u0131n ayl\u0131k veya y\u0131ll\u0131k olarak rand\u0131man, verimlilik, \u00fcretim, t\u00fcketim, kapasite kullan\u0131m\u0131 vb. bak\u0131mlardan; \u00f6nceki y\u0131l hesap ve i\u015flemleriyle, kapasite raporlar\u0131ndaki sonu\u00e7larla, b\u00fct\u00e7e verileriyle veya sekt\u00f6r ortalamas\u0131yla, teknolojik unsurlar dikkate al\u0131narak oran ve trend analizi gibi istatistik y\u00f6ntemler uygulanarak sonu\u00e7lar\u0131n olmas\u0131 gerekenlerle kar\u015f\u0131la\u015ft\u0131r\u0131lmas\u0131 ve de\u011ferlendirilmesidir.<\/li>\n<\/ol>\n<\/li>\n<\/ol>\n

          S\u00f6z\u00fc edilen bu teknikler, s\u00fcrekli denetimlerde, hesaplar\u0131n niteli\u011fi, hacmi ve bu tekniklerin \u00f6zellikleri g\u00f6z \u00f6n\u00fcnde bulundurularak yeminli mali m\u00fc\u015favirin belirleyece\u011fi aral\u0131klarla, tasdik s\u00f6zle\u015fmesi tarihinden tasdik raporu tarihine kadar uygulan\u0131r. Di\u011fer denetimlerde ise denetimin her safhas\u0131nda uygulanabilir.<\/p>\n

          E\u011fer bu \u015fekilde denetim teknikleri uygulanm\u0131\u015f ve Y\u00f6netmeli\u011fin 14. maddesinde belirtildi\u011fi \u00fczere tasdik \u00e7al\u0131\u015fmas\u0131n\u0131n y\u00fcr\u00fct\u00fclmesi s\u0131ras\u0131nda tasdik konusu ve kapsam\u0131 ile ilgili yeterli miktarda g\u00fcvenilir kan\u0131tlar\u0131 toplam\u0131\u015f ise yine g\u00f6rev su\u00e7u olu\u015fmayacakt\u0131r.<\/p>\n

          Kan\u0131t miktar\u0131n\u0131n yeterli olup olmad\u0131\u011f\u0131n\u0131n belirlenmesinde, kan\u0131t\u0131n nitelik ve nicelik a\u00e7\u0131s\u0131ndan \u00f6nemi; hatal\u0131 veya hileli olma riski, g\u00fcvenirli\u011fi gibi hususlar g\u00f6z \u00f6n\u00fcnde bulundurulacak olup, kan\u0131t toplamada ama\u00e7; tasdik konu ve kapsam\u0131 ile s\u0131n\u0131rl\u0131 olmak kayd\u0131yla;<\/p>\n\n

            \n \t
          1. T\u00fcm varl\u0131k, kaynak, gelir ve giderlerin ger\u00e7ek olup olmad\u0131\u011f\u0131 ve bunlara ili\u015fkin b\u00fct\u00fcn i\u015flemlerin do\u011fru kaydedilip, kaydedilmedi\u011fi,<\/li>\n \t
          2. Mali tablolara yans\u0131t\u0131lmas\u0131 gereken b\u00fct\u00fcn i\u015flem ve hesaplar\u0131n bu tablolarda ger\u00e7ek \u015fekliyle yer al\u0131p almad\u0131\u011f\u0131,<\/li>\n \t
          3. Varl\u0131klara ili\u015fkin haklar\u0131n ve bor\u00e7lara ili\u015fkin y\u00fck\u00fcml\u00fcl\u00fcklerin i\u015fletmeye ait olup olmad\u0131\u011f\u0131,<\/li>\n<\/ol>\n

            y\u00f6n\u00fcnden fiili durum ve belgelerin esas al\u0131narak ara\u015ft\u0131r\u0131lmas\u0131d\u0131r.<\/p>\n

            Y\u00f6netmelik 16. madde ile, hata ve hilelerin \u00f6nlenmesi veya ortaya \u00e7\u0131kar\u0131lmas\u0131 konusundaki temel sorumlulu\u011fu i\u015fletme y\u00f6netimi ve yeminli mali m\u00fc\u015favire vermektedir. Yeminli mali m\u00fc\u015favir, tasdik konusu ve belgelerin ilgili mevzuat h\u00fck\u00fcmlerine uygunlu\u011fu ve ger\u00e7ek durumu yans\u0131tmas\u0131 y\u00f6n\u00fcnden \u00f6nemli etkileri olabilecek hata ve hileleri d\u00fczeltecek veya ortaya \u00e7\u0131karacak \u015fekilde planlamak ve y\u00fcr\u00fctmekle y\u00fck\u00fcml\u00fcd\u00fcr. Yeminli mali m\u00fc\u015favir, tasdik konusu ve belgelerin do\u011frulu\u011fu ve ger\u00e7e\u011fi yans\u0131tmas\u0131na olan olumsuz etkileri giderebilecek hata ve hileleri, d\u00fczeltme \u00f6nerisiyle birlikte i\u015fletme y\u00f6netimine bildirecek, i\u015fletme y\u00f6netiminin bunlar\u0131 d\u00fczeltmesi halinde tasdik konusu belgeler tasdik edilecek, hatalar\u0131n d\u00fczeltilmesi istendi\u011fi halde, d\u00fczeltilmez ise veya hileli bir durumun tespiti halinde durum, bir raporla ilgili mercilere bildirilecektir.<\/p>\n

            V.        Sonu\u00e7<\/strong><\/p>\n

            Yeminli Mali M\u00fc\u015favir, g\u00f6rev s\u0131ras\u0131nda veya g\u00f6revleri nedeniyle 765 say\u0131l\u0131 TCK anlam\u0131nda devlet memuru, 5237 say\u0131l\u0131 TCK anlam\u0131nda ise kamu g\u00f6revlisi olarak ceza hukukunun s\u00fcjesidir. Su\u00e7 tarihi, tasdikin yap\u0131ld\u0131\u011f\u0131 tarihtir. Bu tarihte ge\u00e7erli olan mevzuat, sonraki mevzuat aleyhe olmad\u0131\u011f\u0131 s\u00fcrece uygulanacakt\u0131r. 3568 say\u0131l\u0131 Kanunun yapt\u0131\u011f\u0131 yollama nedeni ile Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin durumu o kadar nettir ki yapt\u0131\u011f\u0131 hizmetin veya durumunun hukuki irdelemesi bir anlam ta\u015f\u0131mamaktad\u0131r.<\/p>\n

            Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin yapt\u0131\u011f\u0131 tasdik do\u011fru de\u011filse, g\u00f6rev su\u00e7u olu\u015fmas\u0131nda genel kas\u0131t yeterli oldu\u011fundan su\u00e7un olu\u015ftu\u011fu kabul edilecektir. Yani do\u011fru olmama sonucu, kast\u0131n varl\u0131\u011f\u0131 i\u00e7in yeterlidir. Bu nedenle ceza hukuku ilkelerinden sapmalar ve kas\u0131t olmad\u0131\u011f\u0131n\u0131n ispat\u0131n\u0131 san\u0131\u011fa y\u00fcklemek gibi fiili bir durum ile kar\u015f\u0131la\u015f\u0131labilir.<\/p>\n

            Her ne kadar ceza hukuku a\u00e7\u0131s\u0131ndan m\u00fcteselsil sorumluluk bir \u015fart de\u011filse de, Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin m\u00fcteselsilen sorumlulu\u011funa gidilemedi\u011fi durumlarda g\u00f6rev su\u00e7u olu\u015ftu\u011funu iddia etmek bir \u00e7eli\u015fki olu\u015fturacak ve kuvvetle muhtemel muteber kabul edilmeyecektir.<\/p>\n

            Olu\u015fan zarar\u0131n sonradan giderilmi\u015f olmas\u0131 su\u00e7u ortadan kald\u0131rmamakta, ancak takdiri bir hafifletici neden olarak dikkate al\u0131nmaktad\u0131r. Ancak m\u00fckellefin uzla\u015fmaya gitti\u011fi hallerde, m\u00fckellefin kast\u0131n\u0131n olmad\u0131\u011f\u0131 (kas\u0131tl\u0131 fiillerde ceza \u00fc\u00e7 kat olup uzla\u015fmaya gidilememektedir) dikkate al\u0131n\u0131rsa, Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin de g\u00f6rev su\u00e7u anlam\u0131nda kast\u0131n\u0131n olmad\u0131\u011f\u0131ndan s\u00f6z edilebilir. Ancak bu tek ba\u015f\u0131na g\u00fc\u00e7l\u00fc ve yeterli bir arg\u00fcman de\u011fildir.<\/p>\n

            Ba\u015fka bir su\u00e7un olu\u015ftu\u011fu durumlarda, Yeminli Mali M\u00fc\u015favir g\u00f6rev su\u00e7u nedeniyle yarg\u0131lanamayacakt\u0131r.<\/p>\n

            G\u00f6r\u00fcld\u00fc\u011f\u00fc \u00fczere konu Yeminli Mali M\u00fc\u015favir ve faaliyetleri oldu\u011funda konu \u00f6zel olarak di\u011fer mevzuat\u0131n -ki bu mevzuat\u0131n b\u00fcy\u00fck bir k\u0131sm\u0131 kanun de\u011fildir- irdelenmesini gerektirmektedir. Konu tekniktir ve bu nedenle de Bilirki\u015fi \u0130ncelemesi ile maddi olay ve unsurlar\u0131n tespiti gerekli olmaktad\u0131r. Kanunlar d\u0131\u015f\u0131nda kalan mevzuat ceza hukuku y\u00f6n\u00fcnden ba\u011flay\u0131c\u0131 de\u011filse de, burada esasen yan mevzuat cezaland\u0131rma d\u0131\u015f\u0131nda di\u011fer teknik konular\u0131 i\u00e7erdi\u011finden olaya uygulanabilir.<\/p>\n\n

            \n\n
            \n\n
            \n\n[1] EREM \u2013 TOROSLU, age, s. 184.\n\n<\/div>\n
            \n\n[2] Ayhan \u00d6NDER, T\u00fcrk Ceza Hukuku \u00d6zel H\u00fck\u00fcmler<\/strong>, Beta Bas\u0131m, Yenilenmi\u015f 3. Bask\u0131, \u0130stanbul 1991, s. 190. Bu y\u00f6ndeki Yarg\u0131tay kararlar\u0131 i\u00e7in Bkz. \u0130smail MALKO\u00c7 \u2013 Mahmut G\u00dcLER, (Uygulamada) T\u00fcrk Ceza Kanunu \u00d6zel H\u00fck\u00fcmler<\/strong>, Adil Yay\u0131nevi, 1. Bask\u0131, Ankara, Cilt 2, s.1732.\n\n<\/div>\n
            \n\n[3] S\u00fcheyl DONAY, T\u00fcrk Ceza Kanunu \u015eerhi<\/strong>, Beta Bas\u0131m, 1. Bask\u0131, \u0130stanbul 207, s. 372.\n\n<\/div>\n
            \n\n[4] DONAY, age, s. 373.\n\n<\/div>\n
            \n\n[5] Yarg\u0131tay, 5237 say\u0131l\u0131 TCK uygulamas\u0131nda mutlak surette kamusal zarar unsurunu aramaktad\u0131r. Bu y\u00f6nde karar \u00f6rnekleri i\u00e7in Bkz. DONAY, age, s. 373.\n\n<\/div>\n
            \n\n[6] Faruk EREM \u2013 Nevzat TOROSLU, T\u00fcrk Ceza Hukuku \u2013 \u00d6zel H\u00fck\u00fcmler<\/strong>, Sava\u015f Yay\u0131nlar\u0131, G\u00f6zden Ge\u00e7irilmi\u015f 5. Bask\u0131, Ankara 1987, s.184.\n\n<\/div>\n
            \n\n[7] Anayasa Mahkemesi\u2019nin, 26.06.1996 tarih ve E. 1996\/5 ve K. 1996\/26 say\u0131l\u0131 Karar\u0131.\n\n<\/div>\n
            \n\n[8] Anayasa Mahkemesi\u2019nin 19.03.1987 tarih ve E:1986\/5 K:1987\/7 say\u0131l\u0131 karar\u0131.\n\n<\/div>\n
            \n\n[9] Say\u0131\u015ftay Genel Kurulu\u2019nun, 02.04.2001 tarih ve 4984\/1 say\u0131l\u0131 Karar\u0131. Al\u0131nt\u0131: Hasan AYKIN, \u201cAd\u0131 Konulamayan Meslek: Yeminli Mali M\u00fc\u015favirlik\u201d<\/em>, Yakla\u015f\u0131m<\/strong>, Kas\u0131m 2008, Say\u0131: 191.\n\nKaynak:<\/strong> T\u00fcrkvergi.org sitesi\n\n<\/div>\n<\/div>\n<\/div>\t\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

            Yeminli Mali M\u00fc\u015favirin yapt\u0131\u011f\u0131 tasdik do\u011fru de\u011filse, g\u00f6rev su\u00e7u olu\u015fmas\u0131nda genel kas\u0131t yeterli oldu\u011fundan su\u00e7un olu\u015ftu\u011fu kabul edilecektir. Yani do\u011fru olmama sonucu, kast\u0131n varl\u0131\u011f\u0131 i\u00e7in yeterlidir. Bu nedenle ceza hukuku ilkelerinden sapmalar ve kas\u0131t olmad\u0131\u011f\u0131n\u0131n ispat\u0131n\u0131 san\u0131\u011fa y\u00fcklemek gibi fiili bir durum ile kar\u015f\u0131la\u015f\u0131labilir. Ak\u0131n Gencer \u015eENT\u00dcRK Avukat I.         Giri\u015f 01.07.1926 tarihinden 01.06.2005 tarihine kadar […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":4884,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"elementor_header_footer","format":"standard","meta":{"_acf_changed":false,"_eb_attr":"","_gspb_post_css":"","_crdt_document":"","footnotes":""},"categories":[112],"tags":[],"class_list":["post-4576","post","type-post","status-publish","format-standard","has-post-thumbnail","hentry","category-discipline"],"blocksy_meta":[],"acf":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=\/wp\/v2\/posts\/4576","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=%2Fwp%2Fv2%2Fcomments&post=4576"}],"version-history":[{"count":4,"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=\/wp\/v2\/posts\/4576\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":6985,"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=\/wp\/v2\/posts\/4576\/revisions\/6985"}],"wp:featuredmedia":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=\/wp\/v2\/media\/4884"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=%2Fwp%2Fv2%2Fmedia&parent=4576"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=%2Fwp%2Fv2%2Fcategories&post=4576"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/yeni.maliyeokulu.org.tr\/index.php?rest_route=%2Fwp%2Fv2%2Ftags&post=4576"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}